一、概念

　　土地增值税是以纳税人转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）所取得的增值额为征税对象，依照规定税率征收的一种税。

　　开征土地增值税，主要是国家运用税收杠杆引导房地产经营的方向，规范房地产市场的交易秩序，合理调节土地增值收益分配，维护国家权益，促进房地产开发的健康发展。具体为：

　　（一）开征土地增值税，是适应我国社会主义市场经济发展的新形势，增强国家对房地产开发和房地产交易市场调控的需要。

　　（二）对土地增值课税，其主要目的是为了抑制炒买炒卖土地获取暴利的行为，以保护正当房地产开发的发展。

　　（三）规范国家参与土地增值收益的分配方式，增加国家财政收入，为经济建设积累资金。

　　总之，开征土地增值税对于维护国家利益，合理分配国家土地资源收入，促进房地产业和房地产市场健康发展都会产生积极作用。

　　二、纳税人

　　土地增值税的纳税义务人是有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的单位和个人。包括各类企业单位、事业单位、机关、社会团体、个体工商业户以及其他单位和个人。根据《国务院关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的有关问题的通知》的规定，土地增值税也同样适用于涉外企业、单位和个人。因此，外商投资企业、外国企业、外国驻华机构、外国公民、华侨，以及港澳台同胞等，只要转让房地产并取得收入，就是土地增值税的纳税义务人，均应按《条例》的规定照章纳税。

　　三、征税范围

　　根据规定，凡转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的，都应缴纳土地增值税。这样界定有三层含意：一是土地增值税只对转让国有土地使用权的征收，对转让集体土地使用权的不征税。这是因为，根据《中华人民共和国土地管理法》的规定，国家为了公共利益，可以依照法律规定对集体土地实行征用，依法被征用后的土地属于国家所有。未经国家征用的集体土地不得转让。如要自行转让是一种违法行为。对这种违法行为应由有关部门依照相关法律来处理，而不应纳入土地增值税的征税范围。二是只对转让的房地产征收土地增值税，不转让的不征税。如房地产的出租，虽然取得了收入，但没有发生房地产的产权转让，不应属于土地增值税的征收范围。三是只对转让房地产并取得收入的征税，对发生转让行为，而未取得收入的不征税。如通过继承、赠与方式转让房地产的，虽然发生了转让行为，但未取得收入，就不能征收土地增值税。这里的“赠与”指如下情况：一是房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的；二是房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。

　　四、计税依据

　　土地增值税的计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额。转让房地产的增值额，是纳税人转让房地产所取得的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额。

　　要确定增值额，必须把握住两个关键要素：第一个要素是转让房地产所取得的收入；第二个要素是计算土地增值税的扣除项目金额。

　　（一）转让房地产收入的确定

　　纳税人转让房地产所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入。

　　货币收入，是指纳税人转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权而取得的现金、银行存款、支票、银行本票、汇票等各种信用票据和国库券、金融债券、企业债券、股票等有价证券。其实质是转让方因转让土地使用权、房屋产权而向取得方收取的价款。

　　实物收入，一般是指纳税人转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物产权而取得的各种实物形态的收入。实物收入的价值，一般要通过财产评估（市场交易法）来确定。

　　其他收入，是指纳税人转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物而取得的无形资产收入或其他具有财产价值的权利。如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。其价值需要进行专门的评估。

　　（二）扣除项目的确定

　　1、基本扣除项目按《条例》及《细则》规定有以下四项：

　　（1）取得土地使用权所支付的金额

　　取得土地使用权所支付的金额是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。其中，地价款包括：以协议、招标、拍卖等出让方式取得土地使用权的，为取得土地使用权所支付的土地出让金；以行政划拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按规定补交的土地出让金；以转让方式取得土地使用权的，为实际支付的地价款。按国家统一规定交纳的有关费用，是指纳税人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，按国家统一规定缴纳的有关费用。

　　（2）房地产开发成本

　　房地产开发成本指纳税人开发房地产项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。这些成本允许凭合法有效凭证予以扣除。

　　①土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。

　　②前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。

　　③建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑工程安装费。

　　④基础设施费，包括开发小区内的道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通信、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。

　　⑤公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。

　　⑥开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目所发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

　　（3）房地产开发费用

　　房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。

　　全部使用自有资金，没有利息支出的，房地产开发费用按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和的10%计算扣除。

　　财务费用中的利息支出扣除，分两种情况： ①凡能按转让房地产项目计算分摊利息并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。②凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，利息支出不得单独计算，而应并入房地产开发费用中一并计算扣除。在这种情况下，房地产开发费用按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和的10%计算扣除。

　　上述规定的具体含义是：

　　凡能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构证明的，房地产开发费用=利息+ （取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本金额） ×5%， （注：利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额）。

　　凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用=（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本金额）×10%。

　　（4）与转让房地产有关的税金

　　与转让房地产有关的税金指在转让房地产时缴纳的营业税、印花税、城市维护建设税。教育费附加、地方教育附加也可视同税金扣除。

　　允许扣除的印花税，是指在转让房地产时缴纳的印花税。房地产开发企业按照《施工、房地产开发企业财务制度》的有关规定，其缴纳的印花税列入管理费用，印花税不再单独扣除。房地产开发企业以外的其他纳税人在计算土地增值税时，允许扣除在转让房地产环节缴纳的印花税。

　　2、房地产开发企业扣除项目

　　对从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本金额之和，加计20%的扣除。但是，对取得土地使用权后，未进行开发即转让的，在计算应纳增值税时，不得加计扣除。

　　3、转让旧房及建筑物扣除项目

　　旧房是指已建成并办理房屋产权证或取得购房发票的房产以及虽未办理房屋产权证但已建成并交付使用的房产。转让旧房的扣除项目分三种情形：

　　（1）通过房地产评估机构确定旧房及建筑物评估价格的，扣除项目包括：旧房及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款、按国家统一规定交纳的有关费用、在转让环节缴纳的税金以及旧房评估费用。

　　其中，旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋和建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。与转让环节缴纳的税金指转让时缴纳的营业税、城建税、印花税、教育费附加和地方教育附加。

　　（2）不能取得评估价格，但能提供购房发票的，扣除项目包括：按经税务机关确认的发票所载金额每年加计5%计算的金额、与转让房地产有关的税金。

　　其中，每年的确定按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。比如，29个月的为两年，31个月的为三年。对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不作为加计5%的基数。

　　（3）既没有评估价格，又不能提供购房发票的，实行核定征收。若纳税人是单位，则按转让收入的80%-95%作为扣除项目的金额；若纳税人是个人的，按转让收入的1%-1.5%计征土地增值税。

　　五、税率

　　土地增值税采用四级超率累进税率，最低税率为30%，最高税率为60％。超率累进税率是以征税对象数额的相对率为累进依据，按超累方式计算和确定适用税率。

　　在确定适用税率时，首先需要确定征税对象数额的相对率。即以增值额与扣除项目金额的比率（增值率）从低到高划分为4个级次：即增值额未超过扣除项目金额50％的部分；增值额超过扣除项目金额50％，未超过100％的部分；增值额超过扣除项目金额100％，未超过200％的部分；增值额超过扣除项目金额200％的部分，并分别适用30％、40％、50％、60％的税率。

　　土地增值税4级超率累进税率中每级增值额未超过扣除项目金额的比例，均包括本比例数。如增值额未超过项目金额50％的部分，包括50％在内，均适用30％的税率。

　　六、应纳税额的计算

　　应纳土地增值税税额的计算分三步：

　　第一步，先计算增值额，

　　增值额=转让房地产收入额-扣除项目金额；

　　第二步，计算增值额与扣除项目金额之比，

　　增值率=增值额/扣除项目金额；

　　第三步，计算土地增值税税额。

　　计算土地增值税税额可按照分级逐级距计算或查表法计算。

　　（一）分级逐级距计算。如果增值额超过扣除项目金额50％以上，在计算增值额时，需要分别用各级增值额乘以适用税率，得出各级税额，然后再将各级税额相加，得出总税额。

　　（二）查表法计算。查对四级超率累进税率表，然后按计算公式求出应纳税额。

　　增值率未超过50％的，

　　应纳税额=增值额*30％；

　　增值率超过50%，未超过100%的，

　　应纳税额=增值额*40%-扣除项目金额*5%；

　　增值率超过100%，未超过200%的，

　　应纳税额=增值额*50%-扣除项目金额*15%；

　　增值率超过200%的，

　　应纳税额=增值额*60%-扣除项目金额*35%。

　　七、税收优惠

　　1、《条例》规定的免税。有下列情形之一的，免征土地增值税：

　　（1）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%；

　　（2）因国家建设需要依法征用、收回的房地产。指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。

　　2、《细则》规定的免税。个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，凡居住满5年及以上的，免征土地增值税；居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税。从2008年11月1日起，个人销售住房暂免征收土地增值税。

　　4、以房地产进行投资、联营的暂免税。以房地产进行投资或联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件的，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，不适用此项免税规定。

　　5、合作建自用房暂免税。对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征土地增值税。

　　6、个人之间互换房地产免税。个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，免征土地增值税。

　　7、对1994年1月1日以前已签订的房地产转让合同，不论何时转让其房地产，免征增值税。

　　8、企业兼并过程中转让房地产的免税。在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。

　　9、转让旧房作为廉租住房、经济适用住房房源且增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。

　　10、资产管理公司转让房地产免税。对中国信达、华融、长城和东方4家资产管理公司转让房地产取得的收入，免征土地增值税。

　　11、对第29届奥运会组委会赛后出让资产取得收入，免征土地增值税。

　　12、被撤销金融机构清偿债务免税。对被撤销的金融机构及其分支机构财产用于清偿债务时，免征其转让不动产时应缴纳的土地增值税。

　　13、资产处置免税。对中国东方资产管理公司及其分支机构接收港澳国际（集团）有限公司的资产，免征其销售转让不动产应缴纳的土地增值税。对港澳国际（集团）有限公司及其内地公司和香港8家子公司在中国境内的资产，在清理和被处置时，免征其应缴纳的土地增值税。

　　八、纳税义务发生时间

　　转让国有土地使用权、地上建筑物及附着物的，以取得收入的当天；已赊销或分期收款方式转让房地产的，以本期收到价款的当天或合同约定本期应收价款日期的当天；采用预收价款方式转让房地产的，以收到预收价款的当天。

　　九、征收方式

　　（一）纳税人转让旧房及建筑物，应按相关规定计算缴纳土地增值税。

　　（二）对从事房地产开发的纳税人，应先按预售房地产所取得的收入预征土地增值税，待符合清算条件后，进行清算，多退少补。

　　省局确定的预征率幅度为：

　　1、普通住宅，按2%-2.25%的预征率实行预征；

　　2、对房地产开发企业开发的营业用房、写字楼、高级公寓、度假村、别墅等，按2%-4.5%的预征率实行预征；

　　3、对房地产开发企业既开发建造普通住宅，又开发建造其他类型商品房，其销售收入应分别核算，否则从高实行预征。

　　清算条件有应清算和可清算两种情形：

　　1、符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税清算：

　　（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；

　　（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；

　　（3）直接转让土地使用权的。

　　2、符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：

　　（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；

　　（2）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；

　　（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；

　　（4）省税务机关规定的其他情况。

　　十、纳税申报与纳税期限

　　（一）对纳税人转让旧房及建筑物时，应当自转让房地产合同签订之日起7日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经主管税务机关审核同意后，可按季于季后10日内办理纳税申报。

　　（二）对从事房地产开发的纳税人按预售商品房的预售收入预征土地增值税的，以1个月为1个纳税期，纳税人自期满之日起15日内申报纳税。符合应清算条件的纳税人，应当在满足清算条件之日起90日内到主管税务机关报送清算资料。符合可清算条件的纳税人，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算通知之日起90日内报送清算资料。

　　十一、纳税地点

　　土地增值税由房地产所在地的地方税务机关负责征收。所谓“房地产所在地”，是指房地产的坐落地。不论纳税人的机构所在地、经营所在地、居住所在地设在何处，均应在房地产的所在地申报纳税。

　　十二、案例分析

　　1、某房地产开发公司出售一幢写字楼，收入总额为10000万元。开发该写字楼有关支出为：支付地价款及各种费用1000万元；房地产开发成本3000万元；财务费用中的利息支出为500万元（可按转让项目计算分摊并提供金融机构证明） ，但其中有50万元属加罚的利息；转让环节缴纳的有关税费共计为555万元。试计算该房地产开发公司应纳的土地增值税。

　　解： （1）取得土地使用权支付的地价款及有关费用为1000万元

　　（2）房地产开发成本为3000万元

　　（3）房地产开发费用= 500－50 + （ 1000 + 3000）×5 % = 650 （万元）

　　（4）允许扣除的税费为555万元

　　（5）从事房地产开发的纳税人加计扣除20%

　　加计扣除额=（1000+3000）×20% =800（万元）

　　（6）允许扣除的项目金额合计= 1000 + 3000 + 650 + 555 + 800 = 6005 （万元）

　　（7）增值额= 10000 - 6005 = 3995 （万元）

　　（8）增值率= 3995 ÷6005×100% = 66.53%

　　（9）应纳税额= 3995×40%－6005 ×5% = 1297. 75 （万元）

　　2、某工业企业转让一幢20世纪90年代建造的厂房，当时造价100万元，无偿取得土地使用权。如果按现行市场价的材料、人工费计算，建造同样的房子需600万元，该房子为七成新，按500万元出售，支付有关税费计27.5万元。计算企业转让旧房应缴纳的土地增值税额。

　　解： （1）评估价格=600×70% =420（万元）

　　（2）允许扣除的税金27.5万元

　　（3）扣除项目金额合计=420 +27.5 =447. 5（万元）

　　（4）增值额=500－447.5 =52. 5（万元）

　　（5）增值率= 52. 5 ÷ 447. 5×100 % = 11. 73%

　　（6）应纳税额=52.5×30%－447.5×O = 15. 75（万元）

　　常见问题解答

　　1、某企业转让厂房和土地，在计算土地增值税时能否把取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本再加计扣除20%？

　　答：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条的规定，对从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权所支付的金额、开发土地和新建房及配套设施的成本规定计算的金额之和，加计20%的扣除。

　　2、个人销售住房是否要缴纳土地增值税？

　　答：依据《关于调整房地产交易环节税收政策的通知》（财税[2008]137号）文件的规定：从2008年11月1日起，对个人销售住房暂免征收土地增值税。

　　3、单位将土地使用权归还政府，取得的收入是否征收土地增值税？

　　答：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》的规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。但因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权，免征土地增值税。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，同样免征土地增值税。

　　4、我想购买一套别墅，请问是否要缴土地增值税？具体的缴纳标准是多少？

　　答：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》的规定，土地增值税的纳税人为转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人。因此，购买者不必缴纳土地增值税。

　　5、房地产开发企业，土地增值税清算时，由于推迟交房而付的违约金是否可以作为扣除项目？

　　答：根据《土地增值税暂行条例》规定，计算增值额的扣除项目包括：

　　（一）取得土地使用权所支付的金额；

　　（二）开发土地的成本、费用；

　　（三）新建房及配套设施的成本、费用；

　　（四）与转让房地产有关的税金；

　　（五）房地产开发企业加计20%扣除。

　　因此，上述扣除项目范围内的违约金支出，不能作为计算土地增值税增值额的扣除项目。

　　6、房地产开发企业开发的楼盘地下车库两证齐全，在土地增值税清算时，相关成本是否允许扣除？

　　答：根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）的相关规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：

　　1、建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；

　　2、建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；

　　3、建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

　　因此，已转让的两证齐全的地下车库在清算时应计算收入，并准予扣除成本、费用。

　　7、个人将其拥有的房产赠与其子女，对其行为是否征收土地增值税？

　　答：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》的规定，土地增值税是对以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为征收，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。其中赠与行为包括房屋产权人、土地所有权的使用人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或直接承担赡养义务的人。个人将其拥有的房产赠与其子女，符合赠与的相关规定，对其行为不征收土地增值税。