持续时间超过12个月的建造合同收入会计税务处理

持续时间超过12个月的建造合同收入

企业所得税法只认可完工进度或者完成的工作量确认收入，而会计准则造合同的结果能够可靠估计、建造合同的结果不能可靠估计两种情况。合同的结果能够可靠估计与所得税规定相同，建造合同的结果不能可靠估计的情况下与所得税法规定不同。

企业所得税法规定：企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：1.已完工作的测量。2.已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。3.已经发生的成本占估计总成本的比例。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应当在纳税年度结束时按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。

《企业会计准则第15号——建造合同》对确认收的规定：

第十八条 在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。

完工百分比法，是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。

第二十五条 建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情况处理：

（一）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

（二）合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。

第二十六条 使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，应当按照本准则第十八条的规定确认与建造合同有关的收入和费用。

第二十七条 合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用。

1、在资产负债表日，建造合同的结果可靠地估计

例1：2010年7月1日，甲公司与乙公司签订一项建造合同。合同约定：甲公司为乙公司建设一条高速公路，合同总价款90 000万元，工期为2年。工程于2010年7月10日开工建设，预计总成本80 000万元。至2010年12月31日，工程实际发生成本30 000万元，由于材料价格上涨等因素，预计还将发生工程成本70 000万元;工程结算合同价款25 000万元，实际收到价款20 000万元。假定建造合同的结果能够可靠估计，甲公司按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定其完工进度。
为分别核算建造合同成本发生、价款结算、合同收入与合同费用确认情况，企业设置专用的会计科目，分两条线进行会计核算，相关会计分录如下：

借：工程施工——合同成本 30 000

贷：原材料等 30 000

借：应收账款 25 000

贷：工程结算 25 000

借：银行存款 20 000

贷：应收账款 20 000

累计完工进度=30 000÷(30 000+70 000)×100%=30%

本期确认的合同收入=90 000×30%=27 000(万元)

借：主营业务成本 30 000

贷：主营业务收入 27 000

工程施工——合同毛利 3 000

注意：无需纳税调整

2.在资产负债表日，建造合同的结果不能可靠地估计

在资产负债表日，建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情况处理：

(1)合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

(2)合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。

需要指出的是，使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，应当改按完工百分比法确认合同收入和合同费用。

如果合同预计总成本超过合同预计总收入，应将预计损失确认为当期费用(资产减值损失)。

合同预计损失=(合同预计总成本-合同预计总收入)×(1-完工百分比)

【例】某建筑有限公司签订一项总金额为2000万元的公路修建固定造价合同，于2012年8月1日开工，在2013年9月1日完工。修建的公路长度为10公里。预计工程总成本为1700万元。2012年该项工程发生成本为600万元，已向客户开出工程价款结算账单办理结算价款700万元，实际收到合同价款650万元。2012年末修建完工的公路长度为3.5公里。2012年末无法预计完成该合同尚需发生的成本。2013年该项工程发生成本为1050万元，已向客户开出工程价款结算账单办理结算价款1300万元，实际收到合同价款1350万元。

2012年会计处理如下

（1）登记实际发生的合同成本

借：工程施工——合同成本600

贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等600

（2）登记已结算的合同价款

借：应收账款700

贷：工程结算700

（3）登记实际收到的合同价款

借：银行存款650

贷：应收账款650

（4）登记当年的收入和费用

借：主营业务成本600

工程施工——合同毛利50

贷：主营业务收入650

（5）分析2012年营业税和企业所得税的计税收入

营业税：公司2012年已办理结算价款700万元，即已经取得索取营业收入款项凭据了，应当按照700万元作为营业税的计税收入，而不应当按照会计上确认的主营业务收入650万元作为营业税的计税收入。

2012年应按已完成的合同工作量占合同总工作量的比例确定合同完工进度。合同完工进度＝3.5÷10×100%＝35%，企业所得税上应确认的计税收入为：2000×35%＝700（万元）。在“调增金额”栏目中填写50万元。

2013年会计处理如下：

（1）登记实际发生的合同成本

借：工程施工——合同成本1050

贷：原材料、应付职工薪酬、机械作业等1050

（2）登记已结算的合同价款

借：应收账款1300

贷：工程结算1300

（3）登记实际收到的合同价款

借：银行存款1350

贷：应收账款1350

（4）登记当年的收入和费用

借：主营业务成本1050

工程施工——合同毛利300

贷：主营业务收入1350

（5）2013年营业税和企业所得税的计税收入

营业税：营业税应当按照办理结算价款的1300万元作为计税收入。

2013年完成工程量的65%（1－35%），企业所得税上应确认的计税收入为：2000×65%＝1300（万元）。在2013年度企业所得税汇算清缴时. 在“调减金额”栏目中填写50万元

报表列示在存货：工程施工——合同成本、工程施工——合同毛利、工程结算相

抵、存货跌价准备

合同完工时，应将本科目余额与相关工程施工合同的”工程施工”科目对冲，借记本科目，贷记“工程施工”科目。

借：工程结算 1300+700=2000

贷：工程施工 600+1050=1650

工程施工——合同毛利50+300=350